Рыночная цена в налоговых спорах: отчёт оценщика и правила суда
Определение рыночной цены для целей налогообложения — сложный процесс, особенно когда речь идёт о контролируемых сделках между взаимозависимыми лицами. Налоговый кодекс устанавливает чёткие правила и методы такого определения.
В соответствии с пунктом 11 статьи 105.7 НК РФ суд может учесть иные обстоятельства, имеющие значение для определения соответствия цены сделки рыночному уровню, без ограничений, предусмотренных общими положениями раздела V.1. Аналогичная норма ранее содержалась в пункте 12 статьи 40 НК РФ. Однако Верховный Суд подчёркивает: это не означает, что суд может полностью игнорировать установленные законом методы и правила.
В отличие от ранее действовавшей статьи 40 НК РФ, раздел V.1 НК РФ устанавливает не только правила налогового контроля для ФНС, но и правила исчисления налогов, которым обязаны следовать сами налогоплательщики при совершении контролируемых сделок.
В силу принципа определённости налогообложения (пункт 6 статьи 3 НК РФ):
- правила для налогоплательщиков (как считать налог)
- и правила для налоговых органов (как проверять)
не могут быть различными.
Следовательно, пункт 11 статьи 105.7 НК РФ не может служить основанием для отступления от установленных законом правил, касающихся:
- определения сопоставимости коммерческих и финансовых условий сделок (статьи 105.5–105.6 НК РФ);
- выбора приоритетного метода определения доходов (пункт 3 статьи 105.7 НК РФ);
- изменения установленного порядка расчёта доходов с использованием соответствующего метода.
Этот пункт нужен для исключения ситуаций, когда формальное применение положений глав 14.2–14.3 НК РФ способно привести к необоснованной корректировке налоговой базы, не отвечающей главной цели — устранению влияния взаимозависимости.
Например, налогоплательщик вправе приводить доказательства того, что:
- неполучение дохода в размере, определённом налоговым органом, не было следствием взаимозависимости, а имело иные экономические причины;
- вменяемая ему экономическая выгода была учтена для целей налогообложения при совершении других операций и т.п.
Второй важный блок разъяснений касается использования отчётов независимых оценщиков. Верховный Суд чётко обозначил: отчёт об оценке может приниматься в качестве доказательства только в установленных в разделе V.1 НК РФ случаях. При этом он должен позволять сделать вывод об уровне дохода, который действительно мог быть получен налогоплательщиком.
Суд обращает внимание на принципиальное различие понятий:
- Рыночная цена для целей налогообложения (пункт 4 статьи 40 НК РФ, ныне — пункт 1 статьи 105.3 НК РФ) — это цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (однородных) товаров в сопоставимых условиях. Это цена реальных сделок.
- Рыночная стоимость в оценочной деятельности (статья 3 Федерального закона № 135-ФЗ) — это наиболее вероятная цена, по которой объект может быть отчуждён на открытом рынке. Она имеет вероятностный характер и не всегда учитывает возможность реального совершения сделки на таких условиях.
Пункт 11 статьи 105.7 НК РФ — инструмент для тонкой настройки налоговой базы, позволяющий учесть реальные экономические обстоятельства, но не для отмены установленных правил. Отчёт об оценке — допустимое, но не приоритетное доказательство, которое подлежит тщательной проверке. Рыночная цена для налоговых целей — всегда цена реальных сделок, а не абстрактная «наиболее вероятная» величина.